Der Komet 5549 – Seite 18

18 Der Komet Aus dem BMF-Schreiben zur Abgrenzung einer Selbstanzeige zur Berichtigung Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterun- gen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird im Anwendungserlass zur Abgabenordnung vom 31. Januar 2014 (BStBI IS. 290), der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 26. Januar 2016 (BStBI I S. 155) geändert worden ist, mit sofortiger Wirkung nach der Regelung zu § 152 AO die folgende Regelung zu §153 AO eingefugt: Zu § 153 - Berichtigung von Erklärungen: 1. Allgemeines Die Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 Satz 1 AO besteht, wenn ein Steuerpflichtiger bzw. sein gesetzlicher Vertreter, sein Gesamtrechts- nachfolger oder eine andere in § 153 Abs. 1 Satz 2 AO genannte Person (vgl. AEAO zu § 153, Nr. 4) nachträglich erkennt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung (vgl. AEAO zu § 153, Nr. 3) objektiv unrichtig oder unvollständig ist und dass es dadurch zu einer Steuerverkürzung gekommen ist oder kommen kann. Bei dieser Pflicht handelt es sich um eine steuerrechtliche Pflicht. Ist bereits die Einlei- tung eines Steuerstraf- oder Bußgeldverfahrens bekannt gegeben worden, sind Zwangsmittel (§ 328 AO) unter den Voraussetzungen des § 393 Abs. 1 Satz 2 und 3 AO (ggf. i.V.m. § 410 Abs. 1 Nr. 4 AO) unzulässig, da der Steuerpflichtige im Straf- oder Bußgeldverfahren nicht gezwungen werden darf, sich selbst zu belasten (nemo-tenetur-Grundsatz; vgl. AEAO zu § 153, Nr. 5.2). 2. Abgrenzung der Anzeige- und Berichtigungs- pflicht von einer Selbstanzeige 2.1 Sowohl im Fall einer Anzeige und Berichtigung nach § 153 Abs. 1 AO als auch im Fall einer Selbstan- zeige muss die Erklärung im Zeitpunkt ihrer Abgabe objektiv unrichtig gewesen sein. Objektiv unrichtig ist die Erklärung, wenn sie entgegen § 90 Abs. 1 Satz 2, § 150 Abs. 2 Satz 1 AO nicht alle steuerlich erhebli- chen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegt. 2.2 Erkennt der Steuerpflichtige erst im Nachhinein die Fehlerhaftigkeit der von ihm abgegebenen Erklä- rung und kommt er seiner Anzeige- und Berichtigungs- pflicht nach § 153 Abs. 1 AO unverzüglich nach, liegt weder eine Steuerhinterziehung noch eine leichtferti- ge Steuerverkürzung vor, wenn es sowohl am Vorsatz als auch an der Leichtfertigkeit fehlt. Eine Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 AO be- steht auch dann, wenn der Steuerpflichtige die Un- richtigkeit seiner Angaben bei der Abgabe der Steu- ererklärung nicht gekannt, sie aber billigend in Kauf genommen hat und später zu der Erkenntnis gelangt ist, dass seine Angaben tatsächlich unrichtig waren. In diesem Fall hat der Steuerpflichtige zunächst nur mit der Unrichtigkeit der Angaben gerechnet, sie aber nicht sicher gekannt. Er hat die Unrichtigkeit nach- träglich erkannt, wenn er später positiv erfahrt, dass seine Angaben tatsächlich unrichtig waren. 2.3 Im Fall des § 153 Abs. 2 AO wurde hingegen die zunächst objektiv richtige steuerliche Erklärung erst durch den nachträglichen vollständigen oder teil- weisen Wegfall der Voraussetzungen für eine Steuer- befreiung, Steuerermäßigung oder sonstige Steuer- vergünstigung objektiv unrichtig. Bei einer unverzüg- lichen Anzeige nach § 153 Abs. 2 AO liegt daher weder eine Steuerhinterziehung noch eine leichtferti- ge Steuerverkürzung vor. Gem. § 153 Abs. 2 AO besteht lediglich eine Anzeigepflicht, eine Berichti- gungspflicht ergibt sich hieraus nicht. Die spezialge- setzlichen Verpflichtungen zur Nacherklärung (z.B. § 13a Abs. 6 ErbStG, § 68 Abs. 1 EStG) gehen vor. 2.4 Der Anzeige- und Berichtigungspflichtige muss nachträglich vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Un- richtigkeit oder Unvollständigkeit der Erklärung tat- sächlich erkennen, bloßes Erkennen-können bzw. Er- kennen-müssen reicht nicht aus. Erkennen bedeutet vielmehr das Wissen von der Unrichtigkeit oder Un- vollständigkeit der Erklärung sowie die Erkenntnis, dass es durch die Erklärung zu einer Verkürzung der Steuer kommen kann oder bereits gekommen ist. 2.5 Ein Fehler, der dem Anzeige- und Berichti- gungspflichtigen i.S.d. § 153 AO unterlaufen ist, ist straf- bzw. bußgeldrechtlich nur vorwerfbar, wenn er vorsätzlich bzw. leichtfertig begangen wurde. Es gel- ten die allgemeinen Regelungen des Straf- bzw. Ord- nungswidrigkeitenrechts (§ 369 Abs. 2, § 377 Abs. 2 AO). Es ist zwischen einem bloßen Fehler und einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit (§§ 370, 378 AO) zu differenzieren. Nicht jede objektive Un- richtigkeit legt den Verdacht einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit nahe. Es bedarf einer sorgfältigen Prüfung durch die zuständige Finanzbe- hörde, ob der Anfangsverdacht einer vorsätzlichen oder leichtfertigen Steuerverkürzung gegeben ist. Insbesondere kann nicht automatisch vom Vorliegen eines Anfangsverdachts allein aufgrund der Höhe der steuerlichen Auswirkung der Unrichtigkeit der abge- gebenen Erklärung oder aufgrund der Anzahl der abgegebenen Berichtigungen ausgegangen werden. Ein straf- oder bußgeldrechtlich vorwerfbares Verhal- ten kann auch dann vorliegen, wenn die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der abgegebenen Erklärung erkannt, aber keine (ggf. auch erneute) Berichtigung entsprechend der Verpflichtung aus § 153 AO vorge- nommen wurde. In diesem Fall liegt eine Unterlas- sungstat vor. 2.6 Für eine Steuerhinterziehung reicht von den ver- schiedenen Vorsatzformen bereits bedingter Vorsatz aus. Dieser kommt in Betracht, wenn der Täter die Tatbestandsverwirklichung für möglich hält. Es ist nicht erforderlich, dass der Täter die Tatbestandsver- wirklichung anstrebt oder für sicher hält. Nach der BGH-Rechtsprechung ist für die Annahme des be- dingten Vorsatzes neben dem Für-Möglich-Halten der Tatbestandsverwirklichung zusätzlich erforderlich, dass der Eintritt des Taterfolges billigend in Kauf ge- nommen wird. Für die billigende Inkaufnahme reicht es, dass dem Täter der als möglich erscheinende Handlungserfolg gleichgültig ist. Hat der Steuer- pflichtige ein innerbetriebliches Kontrollsystem einge- richtet, das der Erfüllung der steuerlichen Pflichten dient, kann dies ggf. ein Indiz darstellen, das gegen das Vorliegen eines Vorsatzes oder der Leichtfertig- keit sprechen kann, jedoch befreit dies nicht von einer Prüfung des jeweiligen Einzelfalls. 2.7 Leichtfertigkeit ist eine besondere Form der Fahrlässigkeit und liegt vor, wenn jemand in beson- ders großem Maße gegen Sorgfaltspflichten verstößt und ihm dieser Verstoß besonders vorzuwerfen ist, weil er den Erfolg leicht hätte vorhersehen oder ver- meiden können. Wurde leichtfertig eine unrichtige oder unvollständige Erklärung abgegeben, ist ein nachträgliches Erkennen dieses Fehlers möglich. In diesem Fall kann eine Berichtigung nach § 378 Abs. 3 AO erfolgen. Bei Erfüllung der Voraussetzungen des § 378 Abs. 3 AO ist keine Geldbuẞe festzusetzen. Die Verschärfungen der Voraussetzungen einer wirk- Geschäftsempfehlungen im Sonderteil Der Komet Werbung, die sich lohnt! 5549/10. 10. 2016 samen Selbstanzeige durch das Schwarzgeldbe- kämpfungsgesetz vom 28.4.2011, BGBl. I S. 676, BStBI I S. 495, und durch das Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung vom 22.12.2014, BGBl. I S. 2415, BStBI 2015 I S. 55, wurden nicht entsprechend auf die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO ausgedehnt. 2.8 Liegt ein Fehler vor, der unter Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalls weder auf einer vor- sätzlichen noch leichtfertigen Handlung (auch durch Unterlassen) beruht, liegt keine Steuerstraftat oder leichtfertige Steuerverkürzung vor. Der Fehler ist nach dessen Erkennen nach § 153 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO anzuzeigen und zu berichtigen, falls eine Steuerver- kürzung eingetreten ist oder es zu einer Steuerverkür- zung kommen kann. 3. Umfang der Anzeige- und Berichtigungspflicht Die Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 Satz 1 AO und die Anzeigepflicht nach § 153 Abs. 2 AO erstrecken sich nicht nur auf Steuererklä- rungen, sondern auf alle Erklärungen des Steuer- pflichtigen, die Einfluss auf die Höhe der festgesetz- ten Steuer oder auf gewährte Steuervergünstigungen gehabt haben, somit beispielsweise auch auf Ände- rungsanträge nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchsta- be a AO oder nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO und auf Anträge auf Herabsetzung von Vorauszahlungen. Es besteht aber keine Verpflichtung, unaufgefordert Angaben zur Erhöhung festgesetzter Vorauszahlun- gen zu machen, wenn sich die wirtschaftlichen Ver- hältnisse des Steuerpflichtigen erst nach einem An- trag auf Herabsetzung von Vorauszahlungen geän- dert haben. Eine Anzeige- und Berichtigungspflicht besteht lediglich dann, wenn eine erstmalige Festset- zung oder Herabsetzung von Vorauszahlungen auf vom Steuerpflichtigen unrichtig bzw. unvollständig gemachten Angaben beruht. Die Anzeige- und Be- richtigungspflicht besteht sowohl bei Gefahr einer Steuerverkürzung als auch bei einer bereits eingetre- tenen Steuerverkürzung. Die Anzeige sowie Berichti- gung durch den Steuerpflichtigen sind in Fällen von Fehlerfeststellungen durch die Betriebsprüfung für die in der Prüfungsanordnung vorgesehenen Steuer- arten und Prüfungszeiträume entbehrlich. 4. Zur Anzeige und Berichtigung verpflichtete Per- sonen Zur Anzeige und Berichtigung verpflichtet sind neben dem Steuerpflichtigen auch der Gesamtrechtsnach- folger (§ 45 AO) eines Steuerpflichtigen und die nach §§34 und 35 AO für den Steuerpflichtigen oder den Gesamtrechtsnachfolger handelnden Personen (§ 153 Abs. 1 Satz 2 AO, z.B. der Geschäftsführer einer GmbH). In Fällen einer Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer trifft nur denjenigen Ehegatten oder Lebenspartner die Anzeige- und Berichtigungs- pflicht, dem die unrichtig oder unvollständig erklärten Präsentieren auch Sie Ihr Geschäft platziert an markanter Stelle im redaktionellen Teil oder zu einem Vorbericht! Profitieren Sie von Top-Konditionen für Ihre Empfehlung! Fordern Sie Ihr Angebot an unter redaktion@komet-pirmasens.de